Интерес к институту ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах обусловлен запутанностью норм налогового законодательства в данной сфере, а также неоднократными существенными изменениями, которые были внесены за последнее время в порядок привлечения лиц к ответственности и в порядок взыскания налоговых санкций.

В науке налогового права нет единого подхода к определению ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Налоговый кодекс РФ не раскрывает данное понятие. В литературе встречаются следующие определения.

Юридическая ответственность за нарушение налогового законодательства – это комплекс принудительных мер воздействия карательного характера, применяемых к нарушителям в качестве наказания в установленных законодательством случаях и порядке [4, с. 394].

Некоторые авторы определяют данную ответственность как обязанность лица, нарушившего законодательство о налогах и сборах, претерпеть лишения имущественного или личного характера в результате применения к нему государством в лице соответствующих органов налоговых и иных санкций [3, с. 246].

Существует точка зрения, что ответственность за нарушение налогового законодательства представляет собой охранительное правоотношение, возникающее на основании законодательства о налогах и сборах между государством и нарушителем законодательства относительно возложения на него дополнительной обязанности, связанной с лишениями личного или материального характера [5, с. 347].

Ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах присущи все признаки юридической ответственности: она является формой государственного принуждения, для правонарушителя наступают негативные последствия (лишения), меры принуждения установлены законодательством, основанием ответственности является правонарушение, поведение нарушителя оценивается отрицательно со стороны государства, применяется данный вид ответственности государственным органом.

Как уже было отмечено, основанием привлечения к ответственности является нарушение законодательства о налогах и сборах.

В НК РФ не раскрыто, что представляет собой нарушение законодательства о налогах и сборах. В ст. 106 НК РФ дано понятие налогового правонарушения. Но эти понятия нетождественны.

Необходимо различать понятия «налоговые правонарушения» и «нарушения законодательства о налогах и сборах». Последние являются более широкими, так как, помимо налоговых правонарушений, включают в себя нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административного правонарушения, нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки преступления. В отличие от налоговых правонарушений ответственность за них предусмотрена не только НК РФ, но и другими нормативными правовыми актами, такими как Кодекс об административных правонарушениях РФ, Уголовный кодекс РФ.

В соответствии со ст.106 НК РФ под налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Из данного определения следует, что налоговые правонарушения – это лишь те правонарушения, за которые установлена ответственность в НК РФ. Следовательно, иные правонарушения, ответственность за которые предусмотрена КоАП РФ и УК РФ, относятся к нарушениям законодательства о налогах и сборах. Ст. 1 НК РФ закрепляет, что законодательство о налогах и сборах – это НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах, законы о налогах субъектов РФ, а также нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах, принятые представительными органами муниципальных образований в соответствии с НК РФ.

На мировом уровне нет единого подхода к содержанию понятия налогового правонарушения. В ряде стран к налоговым правонарушениям относятся лишь правонарушения, связанные с неуплатой различных видов налогов. В некоторых к ним относят и правонарушения, совершаемые должностными лицами налоговых и таможенных органов в процессе осуществления своих должностных обязанностей.

Из ст. 106 НК РФ не совсем ясно, о каких именно иных лицах, привлекаемых к ответственности, идет речь. Относятся ли к ним должностные лица налоговых и таможенных органов, процессуальные лица (эксперты, специалисты, переводчики, свидетели, понятые). Из анализа структуры главы 16, 18 НК РФ следует, что российское законодательство в качестве субъектов ответственности за налоговые правонарушения рассматривает, помимо налогоплательщиков и налоговых агентов, свидетелей, экспертов, переводчиков, специалистов, банки, а также лиц, на которых в соответствии с законодательством возложена обязанность по сообщению определенных сведений налоговому органу. Отнесение данных лиц к субъектам ответственности в некоторых источниках оценивается критически. Так, например, процессуальные лица привлекаются к ответственности за аналогичные правонарушения в большинстве отраслей права и в сфере налогообложения данные правонарушения не носят каких-либо специфических черт.

Таким образом, можно сделать вывод, что основанием привлечения к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах являются три вида правонарушений. Это налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена НК РФ, административные правонарушения в сфере налогообложения, ответственность за которые предусмотрена КоАП РФ, и налоговые преступления, ответственность за которые предусмотрена УК РФ. Обоснованность выделения данных видов правонарушений подтверждается и ст. 10 НК РФ, которая предусматривает три порядка производства по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах.

Производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством РФ об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством.

Порядок привлечения к ответственности и производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляются в порядке, установленном главами 14, 15 НК РФ. Причем порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях различен в зависимости от того, в ходе каких мероприятий налогового контроля выявлено налоговое правонарушение.

Существует мнение, что такое разделение производств нецелесообразно, поскольку не вполне учитывает специфику имущественных и организационных налоговых правонарушений. Действующим законодательством предусматриваются случаи, когда факты, свидетельствующие о наличии имущественных правонарушений, обнаруживаются вне рамок налоговых проверок (например ст. 69 НКРФ). Организационные налоговые правоотношения также могут быть выявлены как в рамках налоговой проверки (например подача декларации), так и в ходе других мероприятий налогового контроля (отказ предоставлять документы). Поэтому более правильным было бы выделение: производства по делам об имущественных налоговых правонарушениях и производства по делам об организационных налоговых правонарушениях [8].

Деление налоговых правонарушений на имущественные и организационные происходит в зависимости от объекта противоправного посягательства. Нарушения, которые посягают на общественные отношения, обеспечивающие уплату налога, – имущественные налоговые правоотношения. Нарушения, которые посягают на общественные правонарушения, обеспечивающие проведение налогового контроля, – организационные налоговые правонарушения [6].

Разделение налоговых правонарушений (и, соответственно, налоговой ответственности) позволяет дать оценку и применяемым налоговым санкциям. За совершение имущественных налоговых правонарушений следует устанавливать штрафы в сумме, кратной размеру неуплаченного налога. В то же время за совершение организационных налоговых правонарушений должен быть установлен штраф в твердой денежной сумме [8, с. 21].

Стоит согласиться с тем, что обоснованно и логично ставить размер налоговых санкций в зависимость от деления налоговых правонарушений на организационные и имущественные. Но, по мнению автора, в основе деления производств по рассмотрению дел о налоговых правонарушениях может лежать и то, в ходе каких мероприятий налогового контроля выявлено налоговое правонарушение, так как особенности обоих видов производств связаны, в большей степени, с процедурой обнаружения фактов налоговых правонарушений.

Дела о выявленных в ходе камеральной и выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.

Дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ. Необходимо обратить внимание, что за ряд налоговых правонарушений субъект может быть привлечен к ответственности лишь по результатам налоговых проверок. Это такие правонарушения, как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ), неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (ст. 122 НК РФ), невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ).

В настоящей статье автором будет рассмотрен порядок привлечения к ответственности за налоговые правонарушения, которые не содержат признаков налоговых преступлений.

В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (если данные факты выявлены не в рамках налоговых проверок), производство по делу осуществляется в следующем порядке: первоначально должностным лицом налогового органа должен быть составлен акт по установленной форме. Акт вручается лицу, совершившему правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. Лицо, совершившее налоговое правонарушение, имеет право представить в соответствующий налоговый орган в течение 10 дней со дня получения акта письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. Причем, если субъект данным правом не воспользуется, то это не лишает его возможности в дальнейшем представлять объяснения на стадии рассмотрения дела.

По истечении 10-дневного срока, предназначенного для представления возражений, руководитель налогового органа или его заместитель в течение 10 дней рассматривает акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим правонарушение.

Данный акт рассматривается в присутствии привлекаемого к ответственности лица или его представителя. Данные лица должны быть заблаговременно извещены о времени и месте рассмотрения акта.

По результатам рассмотрения акта и приложенных к нему материалов и документов руководитель налогового органа или его заместитель выносит решение о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение или об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Вынесенное решение может быть обжаловано налогоплательщиком в административном и судебном порядке.

Одной из гарантий соблюдения прав и законных интересов лица, привлекаемого к ответственности, является то, что в случае если установленный порядок привлечения к ответственности будет не соблюден должностными лицами налоговых органов, то это может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом, вышестоящим должностным лицом или судом. В последнее время лица, привлекаемые к ответственности, достаточно часто пользуются своим правом на защиту и обжалуют решения, в том числе и по причине несоблюдения должностными лицами налоговых органов процедуры привлечения к ответственности.

Иной порядок привлечения к ответственности существует в случае, если факты нарушений выявлены в результате мероприятий налогового контроля.

Так, по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки, которой завершается проведение выездной налоговой проверки, уполномоченным должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

По окончании камеральной налоговой проверки акт составляется в течение 10 дней после ее окончания.

При этом лицу, в отношении которого проводилась проверка, предоставляется право, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

В данном случае акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым возражения по акту должны быть рассмотрены руководителем налогового органа или его заместителем. И в течение 10 дней со дня истечения срока для предъявления возражений должно быть принято решение о привлечении к ответственности или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Десятидневный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Лицо, в отношении которого проводилась проверка, извещается руководителем налогового органа или его заместителем о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Пункт 6 ст. 101 НК РФ предусматривает право руководителя налогового органа или его заместителя вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствии таковых.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

По выявленным налоговым органом нарушениям законодательства о налогах и сборах, за которое лица подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа составляет протокол об административном правонарушении.

Причем согласно п. 4 ст. 108 НК РФ привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ.

В п. 15 ст. 101 НК РФ речь идет о привлечении к административной ответственности физических лиц или должностных лиц организации. В п. 13 ст. 101.4 НК РФ субъектный состав не конкретизируется. Но из анализа норм НК РФ и КоАП РФ следует, что к административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах привлекаются должностные лица организаций. Сами организации к административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах не привлекаются. В ряде случаев налоговые органы привлекают к административной ответственности организации, но за нарушение норм не законодательства о налогах и сборах, а, например, за нарушение норм законодательства о применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов, за нарушение законодательства в сфере оборота этилового спирта, алкогольной, спиртосодержащей и табачной продукции. Но данные правонарушения не являются нарушениями законодательства о налогах и сборах.

В главе 16 НК РФ и в главе 15 КоАП РФ содержатся некоторые аналогичные составы правонарушений в области налогов и сборов. Но это не значит, что нарушается один из основных принципов привлечения к ответственности – запрет привлечения к ответственности за одно и то же правонарушение дважды, так как субъекты ответственности в НК РФ и КоАП РФ различны. К административной ответственности привлекается специальный субъект – должностное лицо организации.

В некоторых источниках встречается точка зрения о том, что к административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах привлекаются и индивидуальные предприниматели. Более того, по данным Агентства по обеспечению деятельности мировых судей Пермского края также числится факт привлечения к ответственности в 2007 г. индивидуального предпринимателя по ст.15.6 КоАП РФ [2].

Однако согласно примечанию к ст. 15.3 КоАП РФ административная ответственность, установленная в отношении должностных лиц в ст. 15.3–15.9, 15.11 КоАП РФ, применяется к лицам, указанным в ст. 2.4 КоАП РФ (в данной статье дано понятие должностного лица, которое используется в КоАП РФ), за исключением граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Отсюда следует, что индивидуальные предприниматели не являются субъектами административной ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Одним из наиболее сложных является вопрос о том, в каком порядке должны взыскиваться налоговые санкции. Его актуальность обоснована тем, что за непродолжительный период времени данный порядок неоднократно менялся.

До 2006 г. налоговые санкции взыскивались только в судебном порядке. Ст. 104 НК РФ предусматривала, что до обращения в суд налоговый орган обязан был предложить налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. И только в случае отказа налогоплательщика добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропуска срока уплаты налоговый орган в течение шести месяцев имел право обратиться в суд с исковым заявлением о взыскании налоговой санкции. Также НК РФ закреплял для налогового органа право подать в суд заявление об обеспечении исковых требований.

С 01 января 2006 г. порядок взыскания санкций существенно изменился. НК РФ был дополнен ст. 103.1. В соответствии с данной статьей в случае, если сумма штрафа, налагаемого на индивидуального предпринимателя, не превышала пяти тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, а на организацию – пятидесяти тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, руководитель (его заместитель) налогового органа принимал решение о взыскании налоговой санкции на основании решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение налогового правонарушения. Обязанность налоговых органов предложить налогоплательщику добровольно уплатить сумму налоговой санкции сохранялась. Однако если налогоплательщик не уплачивал сумму налоговой санкции добровольно в срок, указанный в требовании об уплате налоговой санкции, решение о взыскании вступало в силу и обращалось к принудительному исполнению. Для этого судебному приставу-исполнителю направлялось постановление в течение пяти дней со дня вступления в силу решения о взыскании налоговой санкции. В тот же срок копия указанного постановления направлялась лицу, привлекаемому к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В случае если размер налоговой санкции превышал предел, установленный НК РФ для взыскания налоговыми органами санкций с организаций и индивидуальных предпринимателей в бесспорном порядке, то взыскать санкцию можно было только путем подачи в течение шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта искового заявления в арбитражный суд. Если правонарушителем являлось физическое лицо, то санкция могла быть взыскана только в судебном порядке, а именно путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции. Необходимо также отметить то, что если первоначально правовое положение в сфере налогового права индивидуальных предпринимателей было более близко к физическим лицам, то в дальнейшем ситуация изменилась. Правовое положение индивидуальных предпринимателей было приравнено к организациям, в частности, в вопросах принудительного исполнения налоговых обязательств и взыскания налоговых санкций.

Введение нового порядка взыскания санкций было обусловлено, по-видимому, тем, что суды были перегружены налоговыми спорами. Количество споров о налогообложении, которые были рассмотрены арбитражными судами, с 1999 г. до 2003 г. увеличилось почти на 300%. Резкий рост числа споров (на 98%) наблюдался в 1999–2000 гг., что было обусловлено вступлением в действие части первой НК РФ. Другой причиной роста числа споров послужило правило, введенное ст. 114 НК РФ, о том, что налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщиков только в судебном порядке. Если ранее налоговые органы получали суммы штрафов, начисленных ими нарушителям законодательства, списывая эти суммы с банковских счетов организаций, то есть в безакцептном порядке, то НК РФ запретил такие действия. Иски налоговых органов о взыскании штрафов, составляющие большую долю споров о налогообложении, дали основной прирост показателей судебной статистики. В последующие годы темпы прироста налоговых споров снизились, но остались значительными [7].

Большинство споров инициировалось налоговыми органами. Как правило, данные споры являлись формальными и вся судебная процедура превращалась в формальное одобрение судом списания средств со счета налогоплательщика в уплату штрафа, то есть по сути, это были дела в отсутствии спора: налогоплательщик просто не платил наложенный на него штраф и необходимо было соблюсти формальную процедуру для того, чтобы взыскать с него этот штраф.

Безусловно, с этим вряд ли можно поспорить. Существующая «формальная процедура» загружала суды, затягивала процесс взыскания налоговых санкций. Тем более право на обжалование решения о взыскании налоговой санкции у правонарушителя оставалось. А также п. 4 ст. 103.1 НК РФ предусмотрел положение о том, что при обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу исполнение указанного решения приостанавливалось.

Однако вряд ли можно было положительно отнестись к порядку взыскания санкций, введенному с 01.01.2006 г. В действительности это повлекло нарушения и злоупотребления со стороны налоговых органов. А также создало массу спорных ситуаций при применении данных положений.

Наложение налоговой санкции носит имущественный характер и связано с принудительным изъятием у нарушителя части его собственности. В соответствии с требованиями Конституции РФ никто не может быть лишен имущества иначе как по решению суда или в случае, предусмотренном федеральным законом. Однако вряд ли является обоснованным включение в качестве исключения из конституционного требования возможности налоговых органов самостоятельно выносить решение о лишении кого-либо имущества даже в определенном размере.

НК РФ закрепил определенный предел размера налоговой санкции, до которого санкция могла быть взыскана в бесспорном порядке. Но из положений НК РФ не совсем было ясно, учитываются ли смягчающие и отягчающие обстоятельства при решении вопроса о взыскании санкции в судебном или бесспорном порядке. Ведь в соответствии с п. 4 ст. 114 НК РФ при наличии отягчающего обстоятельства размер штрафа увеличивается на 100%. А в соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным НК РФ для конкретного правонарушения. Причем перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, что в ряде случаев могло повлечь злоупотребления со стороны налоговых органов и позволило бы им этим пользоваться и, возможно, не всегда во благо государства или его граждан. Длительное время прерогатива отнесения обстоятельств к смягчающим была у судебных органов, сложилась определенная практика, для налоговых же органов данные правомочия не были знакомы. По мнению автора, налоговые органы не могли надлежащим образом всесторонне и полно проанализировать каждое конкретное правонарушение для того, чтобы назначить санкцию, которая была бы соразмерна правонарушению, соответствовала бы характеру вины, была справедлива и была назначена с учетом всех обстоятельств, способствующих совершению правонарушения. Из анализа санкций статей НК РФ, посвященных различным видам правонарушений, видно, что многие санкции не являются твердо установленными, а подлежат расчету с учетом ряда обстоятельств и установления определенных фактов, таких, например, как сумма неуплаченного налога. Что в ряде случаев вряд ли было бы точно установлено в каждом конкретном случае.

Более того, если ранее спор о взыскании санкций шел между двумя сторонами с противоположными интересами – истцом налоговым органом и ответчиком налогоплательщиком, каждый из которых отстаивал свою позицию, а решение о взыскании налоговой санкции принимал «независимый эксперт» – суд, то введенный порядок предоставлял право принимать такие решения и учитывать или не учитывать смягчающие обстоятельства налоговым органам, то есть заинтересованной стороне.

Отрицательным моментом являлось еще и то, что при обращении в суд налоговый орган имел право подать заявление об обеспечении иска, но не мог этого сделать, когда выносил решение о взыскании санкции самостоятельно. А в ряде случаев это могло сделать маловероятным фактическое исполнение налогоплательщиком решения о взыскании налоговых санкций.

Таким образом, установленный в 2006 г. порядок взыскания налоговых санкций имел множество недостатков, которые негативно сказывались на практике применения норм о взыскании налоговых санкций.

Данный порядок взыскания налоговых санкций просуществовал недолго. С 1 января 2007 г. он снова подвергся существенным изменениям. В настоящее время порядок взыскания налоговых санкций такой же, как и порядок взыскания налога. То есть в соответствии со ст. 48, 103 НК РФ взыскание санкций с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, осуществляется в судебном порядке путем подачи в суд общей юрисдикции иска о взыскании налоговой санкции. Причем до обращения в суд налоговый орган обязан предложить лицу, привлекаемому к ответственности за совершение налогового правонарушения, добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции.

Согласно ст. 101 и ст. 101.4 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения помимо размера выявленной недоимки и соответствующих пеней, указывается и подлежащий уплате штраф. После вступления решения в силу лицу, привлекаемому к ответственности, направляется требование о взыскании штрафа.

Взыскание налоговых санкций с организаций и индивидуальных предпринимателей по общему правилу осуществляется в бесспорном порядке. В соответствии со ст. 46, 47, 104, 105 НК РФ взыскание санкций с указанных субъектов осуществляется путем обращения взыскания на денежные средства на счета в банке, а затем путем обращения на имущество. До принятия данных мер организациям и индивидуальным предпринимателям предлагается уплатить штраф путем направления им требования.

Данный порядок взыскания санкций распространяется лишь на взыскание санкций непосредственно за налоговые правонарушения. Применение административных наказаний производится в соответствии с законодательством об административных правонарушениях.

Вообще за последнее время наблюдается рост административных правонарушений в сфере налогообложения, за которые должностные лица привлекаются к ответственности. Так, например, в 2005 г. по ст. 15.6 КоАП РФ (непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля) было рассмотрено мировыми судьями 2 838 дел, в 2007 г. их число составило 3 504, а уже за первое полугодие 2008 г. было рассмотрено 3 516 дел. Стоит также отметить, что производство по данным делам достаточно в большом количестве случаев прекращается. В первом полугодии 2008 г. число прекращенных производств составило по вышеуказанной статье 1 402 [1].

По общему правилу административный штраф должен быть уплачен лицом, привлеченным к административной ответственности, не позднее тридцати дней со дня вступления постановления о наложении административного штрафа в законную силу либо со дня истечения срока отсрочки или срока рассрочки.

До 1 января 2008 г. в соответствии с п. 4 ст. 32.2 КоАП РФ лицо, привлекаемое к административной ответственности, должно было направить в орган или должностному лицу, вынесшему постановление, копию документа, свидетельствующего об уплате административного штрафа. В настоящее время данный пункт утратил силу. Но в п. 5 ст. 32.2 КоАП РФ указано, что при отсутствии документа, свидетельствующего об уплате административного штрафа, по истечении тридцати дней со срока, установленного для уплаты штрафа, судья, орган, должностное лицо, вынесшие постановление, направляют соответствующие материалы судебному приставу-исполнителю для взыскания суммы административного штрафа в порядке, предусмотренном федеральным законодательством. Кроме того, должностное лицо федерального органа исполнительной власти, его учреждения, структурного подразделения или территориального органа, а также иного государственного органа, уполномоченного осуществлять производство по делам об административных правонарушениях (за исключением судебного пристава-исполнителя), составляет протокол об административном правонарушении (неуплата административного штрафа в срок) в отношении лица, не уплатившего административный штраф. Копия протокола об административном правонарушении направляется судье в течение трех дней со дня составления указанного протокола. То есть не совсем ясно, каким образом органы или должностные лица, вынесшие постановление о наложении административного штрафа, будут своевременно получать информацию об уплате штрафа, кто будет отвечать за это.

К сожалению, из анализа данных Агентства по обеспечению деятельности мировых судей в Пермском крае видно, что, несмотря на существующие последствия неуплаты штрафов, процент их реального взыскания не так уж высок. Так, например, за 2007 г. по ст. 15.5 КоАП РФ (нарушение сроков представления налоговой декларации) было наложено штрафов по вынесенным постановлениям в отчетном периоде на сумму 723 200 р., взыскано по данным постановлениям лишь 277 100 р., что составило примерно 38%. За первое полугодие 2008 г. по данной статье было наложено штрафов на сумму 433 750 р., а взыскано лишь 106 900 р. и 126 800 р. по постановлениям прошлых лет [1].

Подводя итог, необходимо отметить, что правовое регулирование одного из наиболее сложных институтов налогового права – института ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, является несовершенным, имеет ряд противоречий. Нормы находятся в различных нормативных правовых актах, порядок производств по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах различен в зависимости от характера правонарушения, что на практике создает трудности. Помимо этого, в литературе неоднозначно решаются вопросы, возникающие при применении норм законодательства в данной сфере.

Библиографический список

1. Ежегодный отчет Агентства по обеспечению деятельности мировых судей Пермского края за 2005–2007 год.
2. Ежегодный отчет Агентства по обеспечению деятельности мировых судей Пермского края за 2007 год.
3. Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций. М.: Учеб.-консультационный центр «ЮрИнфоР», 2001.
4. Налоговое право: учебник / под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2004.
5. Налоговое право России: учебник для вузов / отв. ред. Ю.А. Крохина. М.: Норма, 2003.
6. Мудрых В.В. Ответственность за нарушение налогового законодательства: учебник для вузов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001.
7. Пепеляев С.Г. Налоги: реформы и практика. М.: Статут, 2005.
8. Тропская С.С. Юридическая ответственность налогоплательщика – физического лица // Финансовое право. 2008. №10.